Cada vez es más frecuente la intervención de personas físicas no residentes en el tráfico inmobiliario de nuestro país, lo que plantea el problema de la determinación del sujeto pasivo en el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.
Con carácter general, en la transmisión de un bien inmueble, el sujeto pasivo de la “plusvalía municipal” es el vendedor, quien supuestamente ha obtenido el incremento de valor en la transmisión del bien.
Sin embargo, el artículo 106.2 de la Ley de Haciendas Locales da la vuelta a la situación y le otorga la condición de sujeto pasivo sustituto al comprador en los casos en que el vendedor sea no residente en España.
Los ayuntamientos, competentes en este Impuesto, han acogido esta disposición especial en sus ordenanzas fiscales. En la práctica se traduce en que nos encontramos con frecuencia ante situaciones en que no aceptan la presentación del impuesto por parte del vendedor no residente, sino que exigen que el trámite lo efectúe el comprador como sujeto pasivo sustituto.
El concepto de sujeto pasivo sustituto lo encontramos en los artículos 35 y 36 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Veamos la definición que da el artículo 35 al obligado tributario:
1. Son obligados tributarios las personas físicas o jurídicas y las entidades a las que la normativa tributaria impone el cumplimiento de obligaciones tributarias.
2. Entre otros, son obligados tributarios:
a) Los contribuyentes.
b) Los sustitutos del contribuyente.
(…)
A continuación, el artículo 36 recoge la definición de sujeto pasivo y de sustituto:
1. Es sujeto pasivo el obligado tributario que, según la ley, debe cumplir la obligación tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a la misma, sea como contribuyente o como sustituto del mismo. No perderá la condición de sujeto pasivo quien deba repercutir la cuota tributaria a otros obligados, salvo que la ley de cada tributo disponga otra cosa.
2. Es contribuyente el sujeto pasivo que realiza el hecho imponible.
3. Es sustituto el sujeto pasivo que, por imposición de la ley y en lugar del contribuyente, está obligado a cumplir la obligación tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a la misma.
El sustituto podrá exigir del contribuyente el importe de las obligaciones tributarias satisfechas, salvo que la ley señale otra cosa.
La actuación de los entes locales encuentra un respaldo total por parte del Tribunal Supremo. Uno de sus pronunciamientos más recientes lo encontramos en la sentencia de 17 de febrero de 2023:
Se fija como doctrina jurisprudencial que la Administración tributaria no puede girar una liquidación directamente al contribuyente, como sujeto pasivo de la obligación tributaria, en lugar de al sustituto del contribuyente, en aquellos impuestos en los que por imposición de la ley y en lugar del contribuyente es el sustituto quien resulta obligado a cumplir la obligación tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a la misma.
En el mismo sentido, la Dirección General de Tributos, en su reciente consulta vinculante nº V1699-2023:
“(..) en una transmisión por compraventa, es decir, una transmisión a título oneroso, será sujeto pasivo a título de contribuyente la persona física que transmita el terreno. Pero, en este caso, al ser el contribuyente una persona física no residente en España, tendrá la consideración de sujeto pasivo sustituto del transmitente, de acuerdo con el artículo 106.2 del TRLRHL, la persona física que adquiera el terreno.
Por ello, el adquirente, como obligado tributario, tiene derecho a que se le aplique el supuesto de no sujeción del artículo 104.5 del TRLRH cuando así lo solicite y acredite la inexistencia de incremento de valor del terreno. Asimismo, tendrá derecho a que se aplique el método de determinación de la base imponible del impuesto del artículo 107.5 del TRLRHL, cuando así lo solicite y acredite que el incremento de valor obtenido es inferior a la cuantía de la base imponible determinada de acuerdo con lo dispuesto en los apartados 1 a 4 del artículo 107 del TRLRHL”.
Es decir, para el cálculo del Impuesto habrá que estar a la situación del vendedor no residente: sujeción o no sujeción (transmisión con pérdida), exenciones, base imponible, bonificaciones, etc.
Sin embargo, para la liquidación (y posible comprobación) será siempre el adquirente la persona encargada de cumplir con todas las obligaciones materiales y formales, sin perjuicio de la posibilidad de exigir el impuesto al vendedor no residente, al amparo del artículo 36.3 de la LGT.
En A Coruña, a 30 de enero de 2024.
BUFETE TRIBUTARIO RAMON VARELA
C/ Magistrado Manuel Artime, 20-1º Dcha. 15004 A Coruña
Tel: 981 26 66 27